CP.: Delio Gómez Silva
Exp.: 9779
PROBLEMA JURÍDICO
1. ¿Pierde su calidad
de parte del contrato de transporte la empresa de transporte que, en aplicación
del artículo 984 del C. de Co. encarga la conducción de las mercancías a un
tercero?
2. ¿Constituyen
ingresos para terceros aquellos provenientes de la prestación del servicio de
transporte a través de un vehículo que no es propiedad de la empresa de
transporte?
HECHOS RELEVANTES
Se demanda la nulidad de los conceptos No. 67463 del 28 de agosto de
1998[1] y No. 027841 de 1999[2] expedidos por el jefe de la Oficina Nacional de
Normativa y Doctrina de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN,
relativos al impuesto sobre la renta en los ingresos de las empresas de
transporte terrestre automotor de carga, con fundamento en los siguientes
cargos de violación:
Se desconoce el principio de igualdad al ofrecer un trato
discriminatorio a los transportadores que encargan la conducción a un tercero
Los conceptos demandados resultan violatorios de los artículos 1 y 2 del
Estatuto Tributario por cuanto gravan con el impuesto sobre la renta a quien no
realiza el hecho generador, por las siguientes razones:
Los ingresos de recibe una empresa de transporte en virtud de la
celebración del contrato de transporte no pertenecen a la empresa sino que
constituyen un ingreso para el propietario del vehículo que es quien ejecuta
materialmente el servicio de transporte.
El Código de Comercio permite a las empresas de transporte encargar la
prestación del servicio a terceros, caso en el cual la empresa es simple
intermediaria entre el usuario y el propietario del equipo.
CONSIDERACIONES DEL CONSEJO DE ESTADO
Consideró en consecuencia que:
El hecho de que el transportador pueda
encargar la conducción a un tercero, “pero bajo su responsabilidad”, significa
que quien finalmente se obliga, y por ende, finalmente responde, es el
transportador autorizado y no el tercero, que ejecuta el hecho físico de la
conducción. Significa también que siguen siendo las partes en el contrato de
transporte el transportador autorizado y el usuario del servicio.
Pues bien, en el contrato de transporte el
transportador autorizado presta un servicio que es el de transportar o conducir
personas o cosas de un lugar a otro, y como contraprestación recibe un precio
por parte del usuario del mismo. Es
obligación entonces del usuario pagar el precio del servicio a quien se lo
presta, que no es otro que el transportador autorizado para prestarlo.
Si es obligación del usuario pagar el
servicio al transportador, es derecho del transportador exigir el pago del
precio. Cuando el precio se paga el mismo entra al patrimonio del transportador
como contraprestación por el servicio que presta, y por ende, es él quien
jurídicamente obtiene el ingreso que se deriva del contrato en mención.
En consecuencia, es el transportador
autorizado quien realiza el hecho generador del impuesto sobre la renta, aun
cuando sea su encargado el que físicamente realiza la conducción, pues
reiterando las precisiones expuestas al analizar el cargo anterior, el hecho
del encargo o el hecho de que el vehículo no pertenezca al transportador no
convierte a éste último en intermediario, como erróneamente lo entiende el
actor sobre la base de que el hecho generador del impuesto sobre la renta es la
conducción física de un lugar a otro, pues la misma es la que produce el
ingreso.
Así mismo, con base en los artículos 1 y 2
del Estatuto Tributario, es el transportador autorizado quien al realizar el
hecho generador tiene la obligación de pagar el tributo como contribuyente,
esto es, como sujeto pasivo del impuesto sobre la renta.
Encargo de la conducción de las mercancías
a terceros (Artículo 984 de C. de Co.)
El hecho de que el transportador pueda
encargar la conducción a un tercero, “pero bajo su responsabilidad”, significa
que quien finalmente se obliga, y por ende, finalmente responde, es el transportador autorizado y no el
tercero, que ejecuta el hecho físico de la conducción. Significa también que
siguen siendo las partes en el contrato de transporte el transportador
autorizado y el usuario del servicio.
Existe sí una relación jurídica derivada
del contrato de transporte entre el transportador autorizado, esto es, el
encargante, y el tercero encargado de la
conducción, pero la misma no convierte en parte al encargado en relación con el
contrato de transporte celebrado con el usuario del servicio. Dicho de otra
manera, por el hecho del encargo en los términos en que lo autoriza el Código
de Comercio, el encargado no reemplaza en su calidad de parte al transportador
autorizado que le confiere el encargo, aun cuando físicamente sea quien hace la
conducción de las personas o las cosas, pues, se repite, una es la relación
contractual entre el transportador y el usuario y respecto de la cual el
encargado es un tercero, y otra, la relación entre el transportador y el que
realiza la conducción del usuario bajo la responsabilidad de aquél, a pesar de
que dicha relación se derive también del contrato de transporte.
Lo que sucede es que el actor interpreta
las mismas normas, y en especial el artículo 984 del Código de Comercio en el
sentido de que el encargo hace que la empresa transportadora se convierta en
tercero respecto del usuario por no ser quien físicamente hace la conducción,
olvidando lo que hasta la saciedad se ha dicho en el sentido de que el hecho de
que haya encargo no significa que cese la responsabilidad de la empresa, y por
ende, que siga conservando su condición de transportadora, y olvidando también
que aun cuando físicamente es el encargado el que hace la conducción de las
personas o las cosas, jurídicamente se
entiende que lo hace el encargante, toda vez que el encargado no actúa
independientemente, sino por el contrario, bajo responsabilidad de la empresa
que le confirió el encargo de conducir.
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Problema Jurídico. Los ingresos provenientes de la prestación del servicio de transporte a
través de un vehículo vinculado con administración a la empresa transportadora,
constituyen ingresos para terceros?
Tesis jurídica: No son
ingresos para terceros los ingresos
provenientes de una relación contractual establecida bajo la propia
responsabilidad
Interpretación Jurídica Este despacho ha entendido como
ingreso para tercero aquél que se recibe en nombre de otro reconociendo sobre el ingreso un mejor derecho por parte
del tercero, y en consecuencia adquiriendo al momento de recibirlo la
obligación de transferirlo a su legítimo dueño .Por otra parte cuando el
ingreso corresponde a la remuneración de un servicio o como contraprestación de
una obligación sobre la cual recae su directa responsabilidad, quien recibe
dicho pago no está recibiendo un ingreso para tercero sino un ingreso propio, y
las sumas que deba cancelar para la remuneración de las operaciones necesarias
en el cumplimiento de las obligaciones a su cargo, constituyen costos o gastos de su actividad,
si cumplen los requisitos de ley.
Reflejando lo
anterior frente a la actividad de transporte,
si bien es cierto que la ley 336 de 1993 (sic), no exige a la empresa de
transporte que el servicio sea prestado
por vehículos de su propiedad, permitiendo lo realice con vehículos ajenos no
es menos cierto que el servicio de transporte público, tanto de carga como de
pasajeros, no puede ser prestado sino por empresas debidamente autorizada (sic)
por la autoridad de tránsito correspondiente.
Es así como la
responsabilidad por el cumplimiento o incumplimiento del contrato de
transporte, le corresponde a la empresa operadora contratada para tales
efectos, quien responde por la idoneidad en la ejecución del mismo así como de
las óptimas condiciones del equipo, con independencia del propietario del
vehículo.
En consecuencia
recayendo sobre el operador o empresa transportadora la capacidad para
desarrollar la actividad de transporte público, que requiere de expresa
habilitación de la autoridad de transporte la cual es intransferible, los
ingresos derivados de la prestación del servicio son ingresos propios de la
empresa transportadora independientemente de que se realice con vehículos
propios o vinculados bajo cualquier modalidad.
Permitir lo
contrario a lo expuesto constituiría un abierto desconocimiento del mandato
contenido en el artículo 26 del Estatuto Tributario en cuanto a la depuración de la base
gravable, así como de todas aquellas normas que se derivan de este fundamental
precepto legal.”
